In Abschnitt 4.14.1 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses wird Art und Umfang der Umsatzsteuerbefreiung für Heilbehandlungen dargestellt. Demnach ist Kriterium für die Umsatzsteuerbefreiung  neben der Heilbehandlung als solcher auch die entsprechende Befähigung des Unternehmers (Tätigkeit als Arzt, Zahnarzt, Heilpraktiker, Physiotherapeut, Hebamme oder einer ähnlichen heilberuflichen Tätigkeit).

Ärztliche Heilbehandlungen sind nach Rechtsprechung des EUGH Tätigkeiten, die zum Zweck der Vorbeugung, Diagnose, Behandlung und, soweit möglich, der Heilung von Krankheiten oder Gesundheitsstörungen bei Menschen vorgenommen werden. Die befreiten Leistungen müssen dem Schutz der Gesundheit des Betroffenen dienen. Dies gilt unabhängig davon, um welche konkrete heilberufliche Leistung es sich handelt (Untersuchung, Attest, Gutachten) und auch unabhängig davon, an wen diese erbracht wird (Patient, Gericht, Sozialversicherung) oder wer sie erbringt (freiberuflicher Arzt, angestellter Arzt, Heilpraktiker, Physiotherapeut o.ä.).

Heilberufliche Leistungen sind daher nur dann steuerfrei, wenn bei der Tätigkeit ein therapeutisches Ziel im Vordergrund steht.

Keine umsatzsteuerbefreiten Heilbehandlungen sind beispielsweise:

• Schriftstellerische oder wissenschaftliche Tätigkeit, auch wenn es sich dabei um Beiträge in einer ärztlichen Fachzeitschrift handelt
• Vorträge, auch wenn die Vortragstätigkeiten im Rahmen von Fortbildungen für Ärzte stattfinden
• Lehrtätigkeit
• Lieferung von Hilfsmitteln, wie z.B. Kontaktlinsen oder Schuheinlagen
• die Erstellung von Alkohol-Gutachten, Gutachten zur Berufstauglichkeit, Gutachten über das Sehvermögen, Gutachten in Versicherungsangelegenheiten, Einstellungsuntersuchungen, Untersuchungsleistungen zur Erstellung eines umsatzsteuerpflichtigen Gutachtens
• kosmetische Leistungen von Podologen (Fußpflege)
• ästhetisch-plastische Leistungen, soweit nicht ein therapeutisches Ziel im Vordergrund steht (Indiz: keine Kostenübernahme durch die Krankenversicherungen)
• Präventions- und Selbsthilfeleistungen im Sinne von § 20 SGB V, die keinen unmittelbaren Krankheitsbezug haben
• Supervisionsleistungen
• Durchführung von Leichenschauen, soweit es sich um die zweite oder eine weitere handelt, Ausstellen von Todesbescheinigungen als Genehmigung zur Feuerbestattung

Soweit diese umsatzsteuerpflichtigen Leistungen jedoch nicht das Hauptgeschäft darstellen und damit der umsatzsteuerpflichtige Umsatz 17.500 Euro nicht übersteigt, kommt die Anwendung der Kleinunternehmerregelung  gem. § 19 UStG in Betracht, so dass auch hierfür keine Umsatzsteuer fällig wird.

Umfang der Steuerbefreiung:

Tätigkeit als Arzt

Die Tätigkeit als Arzt ist die Ausübung der Heilkunde unter der Berufsbezeichnung „Arzt/Ärztin“. Zur Ausübung der Heilkunde gehören Maßnahmen, die der Feststellung, Heilung oder Linderung von Krankheiten, Leiden oder Körperschäden beim Menschen dienen. Auch Leistungen der vorbeugenden Gesundheitspflege gehören regelmäßig zur Ausübung der Heilkunde.

Die in Zusammenhang mit einem Schwangerschaftsabbruch nach § 218a StGB stehenden ärztlichen Leistungen sind umsatzsteuerfreie Heilbehandlungen, dies gilt auch für die zugehörigen und in den §§ 218b, 219 StGB vorgesehene Sozialberatung durch den Arzt. Ebenso sind sonstige Leistungen eines Arztes im Zusammenhang mit Empfängnisverhütungsmaßnahmen umsatzsteuerfrei.

Tätigkeit als Zahnarzt

Die Tätigkeit als Zahnarzt ist die Ausübung der Zahnheilkunde unter der Berufsbezeichnung „Zahnarzt/Zahnärztin“. Als Ausübung der Zahnheilkunde ist die berufsmäßige, auf zahnärztlich wissenschaftliche Kenntnisse gegründete Feststellung und Behandlung von Zahn-, Mund- und Kieferkrankheiten anzusehen.

Die Lieferung und Wiederherstellung von Zahnprothesen, anderen Waren der Zahnprothetik sowie kieferorthopädischen Apparaten und Vorrichtungen ist von der Umsatzsteuerbefreiung ausgeschlossen, soweit die bezeichneten Gegenstände im Unternehmen des Zahnarztes hergestellt oder wiederhergestellt werden. Dabei ist es unerheblich, ob die Arbeiten vom Zahnarzt selbst oder von seinen Angestellten ausgeführt werden.

Füllungen (Inlays), Dreiviertelkronen (Onlays) und Verblendschalen für die Frontflächen der Zähne (Veneers) aus Keramik sind Zahnprothesen im Sinne des Zolltarifs. Zur Herstellung von Zahnprothesen und kieferorthopädischen Apparaten gehört auch die Herstellung von Modellen, Bissschablonen, Bisswällen und Funktionslöffeln. Ob der Zahnarzt diese Leistungen selbst erbringt oder outsourct und am Ende nur Material (wie z.B. Zahngold) beistellt ist egal, es besteht insoweit eine Umsatzsteuerpflicht. Steuerpflichtig sind auch die Lieferungen von im Unternehmen des Zahnarztes individuell hergestellten provisorischen Kronen und die im Unternehmen des Zahnarztes durchgeführten indirekten Unterfütterungen von Zahnprothesen.

Zahnärzte sind berechtigt, für bestimmte Leistungen Pauschbeträge oder tatsächlich entstandene Kosten gesondert zu berechnen. Diese Pauschbeträge bzw. berechneten tatsächlichen Kosten gehören zum Entgelt für steuerfreie zahnärztliche Leistungen. Dabei handelt es sich um

• Abformmaterial zur Herstellung von Kieferabdrücken
• Hülsen zum Schutz beschliffener Zähne für die Zeit von der Präparierung der Zähne bis zur Eingliederung der Kronen
• nicht individuell hergestellte provisorische Kronen
• Material für die direkte Unterfütterung von Zahnprothesen
• Versandkosten für die Übersendung von Abdrücken etc. an das zahntechnische Labor

Wird der Zahnersatz teils durch einen selbständigen Zahntechniker, teils im Unternehmen des Zahnarztes hergestellt, ist der Zahnarzt nur mit dem auf sein Unternehmen entfallenden Leistungsanteil steuerpflichtig. Bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Leistungsanteils sind deshalb die Beträge nicht zu berücksichtigen, die der Zahnarzt an den selbständigen Zahntechniker zu zahlen hat.
Die Überlassung von kieferorthopädischen Apparaten (Zahnspangen) und Vorrichtungen, die der Fehlbildung des Kiefers entgegenwirken, ist Teil der steuerfreien Heilbehandlung. Umsatzsteuerpflichtige Lieferungen von kieferorthopädischen Apparaten können jedoch nicht schon deshalb ausgeschlossen werden, weil Zahnärzte sich das Eigentum daran vorbehalten haben (vgl. BFH-Urteil vom 23. 10. 1997, V R 36/96, BStBl 1998 II S. 584).

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